DİCLE ÜNİVERSİTESİ
İÇ DENETÇİLİĞİ
İÇ DENETİM REHBERİ
2010
GİRİŞ
Bu rehber, İç Denetçilerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında
Yönetmeliğin 10 uncu maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca İç Denetim Koordinasyon
Kurulunca (Kurul) hazırlanıp 07.04.2008 tarih ve 5 sayılı Kurul Kararıyla
onaylanan Kamu İç Denetim Rehberine uygun olarak hazırlanmıştır.
Bu rehber iki kısımdan oluşmaktadır. Birinci kısımda, iç denetimin
sürecini içeren genel çerçeve, ikinci kısımda ise, her bir iç denetim
uygulamasına ilişkin ilkelerin anlatıldığı bölümler yer almaktadır.
Dicle Üniversitesi İç Denetçileri görev alanlarına giren konular
itibarıyla Kamu İç Denetim Rehberinin birinci kısmındaki metodolojiyi aynen benimseyerek,
ikinci kısmındaki ilkelere uygun olarak her bir denetim uygulamasına ilişkin kendi
denetim rehberini hazırlamışlardır. Söz konusu denetim rehberinin
hazırlanmasında, genel kabul görmüş ulusal ve uluslararası uygulamalardan da
yararlanılmıştır.
Denetim rehberleri yol gösterici olmakla birlikte, iç denetçilerin
denetim yeteneklerini
sınırlamaz
ve iç denetim uygulamalarının geliştirilmesine engel teşkil etmez. Dicle
Üniversitesi İç Denetim Rehberinin iç denetim faaliyetlerinin planlanması,
programlanması, gerçekleştirilmesi ve yönetilmesi bakımından etkin ve yeterli olup
olmadığı İç Denetçilerce en az yılda bir defa gözden geçirilecek ve yapılan
değişiklikler Kurula bildirilecektir.
İç denetim faaliyeti; uygunluk, performans, mali, bilgi
teknolojileri ve sistem denetimi uygulamalarını kapsar. Her iç denetim
faaliyeti ise; planlama, denetimin yürütülmesi, raporlama ve izleme sürecinden
oluşur.
BİRİNCİ KISIM
GENEL ÇERÇE VE İÇ DENETİM SÜRECİ
İç denetimin
beklenen katma değeri sağlaması bakımından aşağıda yer verilen sürece uygun
olarak yerine getirilmesi esastır.
I.PLANLAMA
A. Denetim
evreninin tanımlanması
B. Denetim
alanlarının belirlenmesi
C. Risk
kriterlerinin tanımlanması ve risklerin derecelendirilmesi
D. Denetim
alanlarının öncelik sırasına konulması
E. Denetim
kaynaklarının tahsis edilmesi
F. Planın
hazırlanması ve onaylanması
G. İç denetim
programının hazırlanması ve onaylanması
H. Denetçi ve
denetlenecek birimlere bildirim
II.
DENETİMİN YÜRÜTÜLMESİ
A. Ön çalışma
ve bireysel çalışma planı
1. Çalışma kağıtları ve
formlar
2. Denetim amaçlarının
belirlenmesi
3. Bilgi toplama/ön araştırma
4. Açılış toplantısı
5. Potansiyel sorunlu
alanların belirlenmesi (risk değerlendirmesi)
6. Bireysel çalışma planının
hazırlanması
B. Saha
çalışması
1. Denetim testlerinin
uygulanması
2. Bulguların elde edilmesi
ve önerilerin geliştirilmesi
3. Bulguların denetlenen
birimle paylaşılması
4. Kapanış toplantısı
III.RAPORLAMA
A. Taslak
denetim raporunun hazırlanması ve gönderilmesi
B. Nihai
denetim raporunun hazırlanması ve sunumu
IV.DENETİM
SONUÇLARININ İZLENMESİ
A. Denetim
sonuçlarının izlenmesi
B. Denetimin
değerlendirilmesi
C. Denetçinin
değerlendirilmesi
Birinci
Bölüm
PLANLAMA
İç denetimde planlama süreci; denetim evreninin tanımlanması,
denetim alanlarının belirlenmesi, risk kriterlerinin tanımlanması ve risklerin
derecelendirilmesi, denetim alanlarının öncelik sırasına konulması, denetim
kaynaklarının tahsis edilmesi, planın hazırlanması ve onaylanması ile iç
denetim programının hazırlanması ve onaylanması aşamalarından oluşur. Bunlara
ilişkin iş ve işlemler Kurulca çıkarılan Kamu İç Denetim Planı ve Programı
Hazırlama Rehberi ile Kamu İç Denetiminde Risk Değerlendirme Rehberine göre
yapılır.
İç denetim programı hazırlanıp onaylandıktan sonra her iç denetçiye,
Rektörlük Makamı’nca görevi yazıyla (Ek:1) bildirilir.
İç denetçi görevlendirmesi yapıldıktan sonra İç Denetçi tarafından,
denetim yapılacak birime bildirim yazısı (Ek:2) gönderilir.
İkinci Bölüm
DENETİMİN
YÜRÜTÜLMESİ
A. Ön
Çalışma ve Bireysel Çalışma Planı
Denetim faaliyeti ön çalışmayla başlar. Bu çalışmanın amacı, iç
denetçinin yapacağı bireysel denetim faaliyeti için gerekli bilgiyi elde
etmesine yardımcı olmaktır. Ön çalışma; denetim amaçlarının belirlenmesi, bilgi
toplama/ön araştırma ve açılış toplantısı safhalarından oluşur. Elde edilen
bilgiler ışığında denetim amaçları kesinleştirilir, potansiyel sorunlu alanlar ile
denetim kapsamı belirlenerek bireysel çalışma planı hazırlanır.
Ön çalışma aşamasında ayrıca denetim kontrol listesi oluşturulur.
Denetim kontrol listesi (Ek:3), hem denetçiye denetim sırasında izlemesi
gereken yolu, hem de denetimin hangi aşamada olduğunu göstermek bakımından
kolaylık sağlar. Liste, denetime ilişkin her bir adımın tamamlanmasını müteakip
doldurulur ve ilgili çalışma kağıtlarıyla birlikte dosyalanır.
1. Çalışma Kağıtları ve Formlar
Denetimin hazırlık aşamasında, öncelikle, kullanılacak çalışma
kağıdı ve formların şekil ve içeriği belirlenir.
Denetim süresince gerçekleştirilen tüm çalışmalar; denetime hazırlık,
risk ve kontrol değerlendirmeleri, yapılan testler, bunların sonucunda elde
edilen bilgi, kanıt ve sonuçlar ile raporlama ve izleme faaliyetleri çalışma
kâğıtlarıyla belgelendirilmelidir.
Çalışma kağıtları, denetimin yürütülmesinde denetçiye yardımcı
olmaya ve denetçinin ulaştığı bulguları desteklemeye hizmet eder.
Risk kontrol matrisi gibi şekil ve içeriği özel olarak
belirlenenler dışında, denetimde kullanılacak standart bir çalışma kağıdı
örneği ekte yer almaktadır (Ek:4).
Çalışma kağıtları, denetimin sonuçlandırılmasını müteakip
saklanması ve gerekli hallerde başkalarının kullanımına açılması için İç
Denetçiliğe devredilir.
2. Denetim Amaçlarının Belirlenmesi
İç denetçi ön çalışma kapsamında öncelikle, denetim programında
öngörülen hedefler doğrultusunda gerçekleştireceği denetim faaliyeti sonucunda
ulaşmak istediği amaçları net olarak ortaya koyar ve bunları çalışma kağıdıyla
kayıt altına alır.
3. Bilgi Toplama/Ön Araştırma
Denetim faaliyetinin amacını belirleyen iç denetçi
gerçekleştireceği denetim öncesinde ihtiyaç duyabileceği bilgileri toplayarak
bir ön araştırma yapar. Bu safhada gerek görülmesi halinde denetlenecek birim
yöneticileri veya ilgililerle görüşülebilir. Bu aşama, aşağıdaki hususlarda
önemli bilgilerin ve uygulamaya yönelik tecrübelerin elde edilmesinden oluşur;
· Denetlenecek alanın büyüklüğü,
kapsamı, amaç ve hedefleri,
· Denetlenecek birime ilişkin
mevzuat, politika ve prosedürler,
· Mevcut kontroller,
· İş akış süreçleri,
· Organizasyon ve yönetim yapısı.
Söz konusu bilgilere ulaşabilmek için kullanılabilecek bazı
kaynaklar şunlardır;
· Önceki denetimlere ilişkin rapor ve çalışma kağıtları,
· Dış denetim ve diğer denetim birimlerince yazılmış raporlar,
· İş/süreç akış şemaları,
· Organizasyon şemaları,
· Fonksiyon ve iş/görev tanımları,
· Faaliyet raporları.
4. Açılış Toplantısı
İç denetçi, denetimin başlangıcında denetlenecek birim
yöneticileri ve ihtiyaç duyulan
personelin
iştirakiyle bir toplantı yapar. Bu toplantıda; denetimin amaçları, hedefleri,
kapsamı
ve tahmini
süresi, denetime yardımcı olacak personel, denetim sırasında çalışanlardan beklentiler,
idarenin denetimden beklentileri, denetim bulgularının değerlendirilmesi,
denetim
sonuçlarının
raporlanması, denetçi ve birim arasındaki iletişimin nasıl gerçekleştirileceği
ve birimin denetçilerden talep etmesi halinde danışmanlık faaliyetlerinin nasıl
yürütüleceği konuları görüşülür ve toplantı sonrasında bir tutanak düzenlenir
(Ek:5).
5. Potansiyel Sorunlu Alanların Belirlenmesi (Risk Değerlendirmesi)
İç denetçi bilgi toplama ve ön araştırma aşamasını tamamladıktan
sonra elde ettiği veriler yardımıyla yapacağı risk değerlendirmesi sonucunda,
denetlenecek birim ve süreçlere ilişkin potansiyel sorunlu alanları belirler.
Bu alanların belirlenmesinde ilk adım, denetlenecek birimin temel
süreçlerinin ortaya konulmasıdır. Bu amaçla, birimin iş süreçlerinin, süreçler
arasındaki ilişkilerin, süreçteki görevliler ve rolleri ile uygulanan
kontrollerin tespiti gerekir.
Bu aşamada, iş süreçlerini görsel hale getirmeyi sağlayacak iş akış
şemaları kullanılabilir. İş akış şemalarında açıklık ve sadelik çok önemlidir.
Aşırı detay önemli hususların gözden kaçmasına neden olabilir. Şemaların
oluşturulmasında standart sembollerin
kullanılmasına
dikkat edilmelidir.
Daha sonra, belirlenen bu temel süreçlerdeki risklerin varlığı
araştırılır. Risklerin varlığına ilişkin bazı göstergeler şunlardır;
· Plansızlık ya da planlamadaki
yetersizlikler,
· Konu, kişi
ve birimler itibariyle uygun görev dağılımı yapmayan ve görevler ayrılığı ilkesini
ihlal eden organizasyon yapısı,
· Varlıklar,
yükümlülükler, alacaklar, ödemeler ve harcamalar üzerinde etkili bir kontrol oluşturulmasında
yetersiz kalan yetki dağılımı,
· Resmi
olarak uygulanması öngörülen ancak etkisiz veya maliyeti sağlayacağı faydadan
yüksek olan ya da açık olmayan ve anlaşılması güç yazılı prosedürler,
· Denetlenen
alanın veya birimin iş/görev sahasının başka birim ya da kuruluşlarla ilişkili
olması durumunda koordinasyon eksikliği,
· Büyük tutarlı harcama,
tahsilat veya alacaklar,
· Daha önce hiç denetlenmemiş
fonksiyon, süreç, program, proje ve faaliyetlerin bulunması,
· Politika
ve faaliyetleri etkileyecek konumda bulunan personelin kendi aralarındaki
veya bunlarla idare arasındaki çıkar
çatışması,
· Kontrol ve yetkilendirme
limitlerine yakın seviyede fazla sayıda işlemin bulunması,
· Karmaşık süreç, program ve
faaliyetler,
·
Yöneticileri, birim faaliyetlerinden haberdar edecek geri bildirim
mekanizmalarının yokluğu veya yetersizliği,
· Olağandışı faaliyet ve
işlemler,
· Yeni birim ve faaliyetler
ile yeniden yapılandırma projeleri,
· Organizasyon ve insan
kaynaklarındaki önemli değişiklikler.
Bu noktada idarenin içinde bulunduğu durumun doğru anlaşılabilmesi
ve denetimin kapsamı belirlenirken ihtiyaç duyulacak bilgiye ulaşılması için
denetçiler, denetlenen birim çalışanlarıyla görüşmeler yapabilir. Bu tür
görüşmeler muhtemel sorunlar, hassas konular ve denetimde ihtiyaç duyulacak
diğer alanlarda önemli bir bilgi kaynağı oluşturur. Bu görüş alışverişleri
bilgi toplama ve ön araştırma aşamasında, açılış toplantısında ya da saha çalışması
sırasında da gerçekleştirilebilir.
Son olarak, tespit edilen potansiyel riskli alanlara ilişkin
mevcut kontrollerin değerlendirilmesi gerekir. Ancak, kontrollerin tümünün
gözden geçirilmesine gerek yoktur.
Çoğu zaman denetim kaynaklarının sınırlılığı nedeniyle buna imkan
da bulunmamaktadır.
Bu sebeple, denetçiler, bu aşamada denetim görevi açısından çok
önemli ve kritik kontrolleri belirlemeli ve bunlar üzerine odaklanmalıdır.
Potansiyel sorunlu alanların belirlenmesinden sonra, bunların risk
düzeylerine göre derecelendirilmesi amacıyla; potansiyel sorunlu alanlar (birim
veya süreç), bu alanlara ilişkin yapısal (doğal) riskler, bu risklere karşı
mevcut kontroller, bu kontroller sonrası bakiye riskler ve bu çerçevede her bir
riske ilişkin nihai değerlendirmelerin yapıldığı açıklamalar bölümlerini içeren
“Risk Kontrol Matrisi” hazırlanmalıdır (Ek:6).
Bu matrisin her bir bölümünün oluşturulmasında aşağıdaki hususlara
uyulur:
· Potansiyel
sorunlu alan bölümüne, denetlenebilir (ana veya alt) birim veya süreç isimleri
kaydedilir.
· Yapısal
riskler bölümüne, her bir alt birim veya sürece ilişkin doğal riskler yazılır.
· Kontrol
önlemleri bölümüne, her bir yapısal riske ilişkin idarece uygulandığı
belirtilen kontroller girilir. Ancak bu noktada uygulandığı beyan edilen
kontrollerin fiilen var olup olmadığı denetçi tarafından sınırlı sayıda
testlerle teyit edilir ve buna göre kontrol önlemleri bölümü revize edilir.
· Bakiye
riskler bölümüne, yapısal riskleri ortadan kaldırmak veya azaltmak amacıyla idarece
uygulanan kontroller sonrasında kalan riskler kaydedilir.
·
Açıklamalar bölümüne, her bir bakiye riske ilişkin denetçinin nihai
değerlendirmesi ve buna bağlı olarak ilgili alanın denetim kapsamına alınıp
alınmayacağına yönelik denetçi kararı girilir.
Yapısal
riskleri ortadan kaldırmak veya azaltmak amacıyla idarece uygulanan kontrollerin
yeterliliği ve etkinliği değerlendirilerek, birim veya sürecin güçlü yönlerine
de raporda yer verilir.
Bu matrise
ayrıca, bireysel çalışma planının hazırlanması aşamasında, denetim kapsamına
alınan birim veya süreçlere ilişkin uygulanacak denetim testleri ilave edilir.
Matrise
beklenen kontroller de eklenebilir.
6. Bireysel Çalışma Planının Hazırlanması
İç denetçi, denetim faaliyetinden beklenen amaçları
gerçekleştirebilmek için; oluşturduğu risk kontrol matrisinin açıklamalar
bölümünde denetim kapsamına alınması kararlaştırılan yüksek riskli alanlar ve
bu alanlara ilişkin denetlenecek dönemleri içerecek şekilde yürüteceği denetim
görevinin kapsamını belirler. Daha sonra, denetim kapsamına alınan birim veya
süreçlerdeki risklere ilişkin olarak uygulanan kontrollerin “yeterlilik ve etkinliğini”
ölçmeye ve değerlendirmeye yönelik denetim testleri Risk Kontrol Matrisinin “uygulanacak
testler” bölümüne girilir.
İç denetçi, denetim çalışmasını planlarken, denetim görevlendirme
yazısında kendisine
bildirilen
denetim süresine uygun olmak koşulu ile denetimin ana aşamalarına göre süre planlamasını
gösteren bir süre planı formu doldurur (Ek:7).
Denetimin planlanması veya saha çalışması sırasında, çeşitli
nedenlerle başlangıçta belirlenen denetim kaynağı veya sürelerini revize etme
ihtiyacı doğduğunda, denetçi revizyonun nedenlerini de açıklayan bir form
düzenler ve Rektörlük Makamı’na sunar (Ek:8).
İç denetçi; denetimin amaç ve hedefleri, denetimin kapsamı,
bilgilerin elde edilmesi, analizi ve değerlendirilmesine ilişkin yöntemler,
denetim kapsamına alınan birim veya süreçlere ilişkin uygulanacak denetim
testleri ile tahmini denetim süresini gösteren bir bireysel çalışma planı
oluşturur ve denetim gözetim sorumluluğu kapsamında Rektörlük Makamı’nın uygun
görüşüne sunar (Ek:9). İç Denetçi, söz konusu planın, özellikle risk kontrol
matrisi ve denetim testleri kısmının, denetim amaçlarına ulaşılması açısından
yeterliliğini değerlendirerek gerekli hallerde düzeltme veya ilave testler isteyebilir.
B. Denetimlerin Gerçekleştirilmesi (Saha Çalışması)
Saha çalışması; denetim testlerinin uygulanması, bulguların
oluşturulması ve önerilerin geliştirilmesi, bulguların denetlenen birimle
paylaşılması ve kapanış toplantısının yapılması aşamalarından oluşur.
1.Denetim Testlerinin Uygulanması
Bu aşamada, bireysel çalışma planında belirtilen testler
gerçekleştirilir. Denetim testi, denetim kapsamına alınmasına karar verilen
hususlarla ilgili olarak idarece var olduğu belirtilen kontrollerin gerektiği
gibi çalışıp çalışmadığının süreçler, kayıtlar ve belgeler üzerinden
incelenmesidir.
Bu çalışmalar yazılı hale getirilmeli, gözlem ve araştırmalarla
desteklenmelidir. Mali ya da istatistiksel veri ve raporların güvenilirliği,
doğruluğu ya da yararlılığını etkileyebilen elektronik veri işleme
yöntemlerinin kullanımı da değerlendirmenin bir parçası olmalıdır. Bu test,
araştırma ve gözlemler ile elde edilen bulgular çalışma kağıtlarına geçirilir.
Denetim
testlerinin uygulanmasında kullanılabilecek bazı araştırma tekniklerine aşağıda
yer verilmiştir.
Yeniden
hesaplama/uygulama: Bir hesaplama veya işlemi tekrar yaparak aynı sonuca ulaşılıp
ulaşılmadığının test edilmesidir. Bu test iç denetçiye denetlenen birim çalışanları
tarafından gerçekleştirilen işlemlere ne kadar güvenilebileceği hakkında fikir
verir.
Gözlem: Denetlenen
birimde işlemlerin veya faaliyetlerin nasıl gerçekleştirildiğinin bizzat iç
denetçi tarafından izlenerek bilgi edinilmesidir. Denetlenen birim tarafından gerçekleştirilen
stok sayımının gözlenmesi buna örnek olarak verilebilir.
Doğrulama: Denetçinin
bir kaynaktan temin ettiği bilgilerin doğruluğunu, aynı veya daha fazla
güvenilirlik derecesine sahip bir başka bilgi kaynağından temin edeceği
bilgilerle teyit etmesidir.
Görüşme: Denetlenen
birimde işlemlerin veya faaliyetlerin nasıl gerçekleştirildiğinin bizzat iç
denetçi tarafından ilgili görevlilerle yüz yüze görüşülerek bilgi
edinilmesidir. Bu yöntem, denetçi için denetlenen birimde karşılaşılan sorunlar
veya önemli risklerle ilgili en kısa bilgi edinme yoludur. Ancak bu yöntemle
yalnızca bir kaynaktan temin edilen bilgilerin diğer kaynaklardan doğrulanması
gerekir.
Yayımlanmış
rapor veya çalışmaların değerlendirilmesi: Denetlenen birim/süreç üzerinde
etkili olmuş çalışma ve raporların gözden geçirilmesidir.
Sunulan
hizmetlerden bir vatandaş olarak yararlanma: Kamu idaresince sunulan hizmetin
ilan edilen kaliteyi/standartları sağlayıp sağlamadığının, söz konusu hizmetten
bir vatandaş olarak yararlanarak değerlendirilmesidir.
Anket: Herhangi bir
konuyla ilgili durum ve tutumu belirlemek için düzenlenmiş ayrıntılı ve
kapsamlı soru dizisidir. İyi düzenlenmiş bir anket (hizmet değerlendirme anketi/memnuniyet
anketi/özdeğerlendirme anketi) sürecin veya sunulan hizmetin etkinliği ve başarısı
gibi konular hakkında yararlı bilgiler sağlar.
Analitik
inceleme: Verilerin kendi içindeki ve aralarındaki rasyonel ilişkilere dayanarak
değerlendirilmesini ifade eder. Analitik inceleme, ilgili veriler arasındaki tutarsızlık
veya tahmin edilen tutarların önemli ölçüde sapması gibi verilerdeki
tanımlanmış dalgalanmaların ve ilişkilerin araştırılmasını da kapsar. Özellikle
denetimin bir bütün olarak gözden geçirilmesi ve risk değerlendirmesi
aşamasında, denetlenen birimin faaliyet koşullarını ve çevresiyle olan
ilişkilerini kavramak amacıyla denetçi tarafından analitik inceleme teknikleri
uygulanır.
Denetçi,
çalışmanın niteliğine en uygun yöntemi seçmeli, ancak yöntem seçiminde katlanılacak
maliyetleri de göz önünde bulundurmalıdır. Denetçi, yeni ve daha etkili teknikleri
bulmak ve kullanmak için çaba göstermelidir.
1.1 Örnekleme
Örnekleme çalışması; denetlenecek tüm iş ve işlemleri ifade eden
ana kütle (popülasyon) hakkında bir sonuca varmak veya bir sonuca varılmasına
yardımcı olmak amacıyla seçilen unsurların belirli özellikleri hakkında denetim
bulguları ve delillerini denetçinin değerlendirebilmesi için, denetim
prosedürlerinin o ana kütlenin %100'ünden daha az bir kısmına uygulanması
olarak tanımlanır.
Saha çalışmasında bilgi ve belgelerin tümünü incelemek uygulamada
çoğu zaman mümkün veya etkin olmadığından, ayrıca örnekleme yöntemiyle
güvenilir sonuçlara ulaşılabileceğinden, denetçi denetim görüşünü oluştururken
örnekleme yönteminden yararlanabilir.
Örneklemede istatistiksel olduğu kadar istatistiksel olmayan
yöntemler de kullanılabilir. Ancak, istatistiksel olmayan yöntemler
kullanıldığında alınan örneğin ana kütleyi temsil etmemesi muhtemel olduğundan
bu çalışmanın sonuçlarının ana kütleye mal edilmemesi gerekir.
Örneklemin Tasarlanması:
Bir denetim örnekleminin büyüklüğü ve yapısını tasarlarken,
denetçi, somut denetim hedeflerini, ana kütlenin niteliğini, örnekleme ve seçim
yöntemlerini dikkate almalıdır.
Örneklem birimi: Örneklem biriminin belirlenmesi,
saha çalışmasında yapılacak denetim testlerinin amacına bağlı olacaktır. Bu
çerçevede örneklem birimi, her bir test konusunun niceliksel ve niteliksel
unsurlarından oluşur.
Ana kütle: Denetçinin denetlenen alanın tamamı
hakkında bir sonuca ulaşmak için örnek seçmek istediği veri seti anlamına
gelir. Bu nedenle, örnekleme yapılacak olan ana kütlenin uygun olması ve
denetim hedefi için tam ve eksiksiz olduğunun doğrulanması gerekir.
Katmanlama: Her örneklem
birimi sadece tek bir katmana girecek şekilde bir ana kütlenin açıkça
tanımlanmış benzer özellik ve niteliklere sahip alt kütlelere bölünmesi işlemidir.
Örneklem büyüklüğü: Denetçinin
ana kütle hakkında bir sonuca ulaşmak için kullanacağı ana kütle parçasını
ifade eder. Örneklem büyüklüğünü tespit ederken, denetçi, örnekleme riskini,
kabul edilebilecek hata miktarını ve beklenen hataların kapsamını dikkate almalıdır.
Örnekleme riski: Denetçinin
vardığı sonucun, ilgili ana kütlenin tümü aynı denetim prosedürüne tâbi
tutulsaydı, ulaşılacak olan sonuçtan farklı olabileceği ihtimalinden kaynaklanır.
İki tip örnekleme riski vardır:
· Yanlış kabul riski:
Örneklemenin ana kütleyi yeterli düzeyde temsil etmemesi nedeniyle, ana kütle
düzeyinde hatalı olan bir durumun yanlış veya eksik örneklem seçimi nedeniyle
hatasız kabul edilmesi riskidir.
· Yanlış red riski: Yanlış
kabul riskinin tam tersi olup, örneklemenin ana kütleyi yeterli düzeyde temsil
etmemesi nedeniyle, popülasyon düzeyinde hatasız olan bir durumun yanlış veya
eksik örneklem seçimi nedeniyle hatalı kabul edilmesi riskidir.
Kabul edilebilir hata: İhmal edildiğinde dahi denetim
sonuçlarını etkilemeyecek azami hata düzeyidir. Denetçi, denetim konusunun
idare açısından önemi, denetim kaynağı ve maliyeti ile denetim süresini dikkate
almak suretiyle bireysel tecrübesine dayanarak bu hata düzeyini belirler.
Beklenen hata: Daha önceki denetimlerde tespit
edilen hata seviyeleri, kurumun prosedürlerinde yapılan değişiklikler, iç
kontrol değerlendirmesinin sonuçları ve analitik inceleme prosedürlerinin
sonuçları dikkate alınarak denetçi tarafından tespit edilen ve ana kütlede
olması muhtemel hatadır. Bu hatanın kabul edilebilir hata düzeyinden yüksek olmasının
beklendiği durumlarda denetçi daha büyük bir örneklem seçer. Aksi durumlarda ise,
daha küçük örneklem grupları kullanılabilir.
Örnekleme Yönteminin Belirlenmesi:
Yaygın
olarak kullanılan iki kategoride toplam dört örnekleme yöntemi vardır:
İstatistiksel
Örnekleme Yöntemleri:
· Rasgele örnekleme: Ana
kütledeki örneklem birimlerinin bütün kombinasyonlarının seçilme şanslarının
eşit olmasını sağlayan örnekleme yöntemidir.
· Sistematik örnekleme: Örneklem
birimlerinin, seçmeler arasında belirli sabit bir aralık bırakılarak ve ilk
aralığı__________n bir rasgele başlangıç noktasından başlatılarak seçildiği örnekleme
yöntemidir.
İstatistiksel Olmayan Örnekleme Yöntemleri:
· Gelişigüzel örnekleme: Denetçinin
örneklemi yapısal bir teknik kullanmadan, fakat ön yargı veya kestirimlerden
kaçınarak seçtiği örnekleme yöntemidir. Ana kütle hakkında bir sonuca varmak
için, gelişigüzel örneklemeyle seçilmiş bir örneklemin analiz sonuçlarına tam
güvenmemek gerekir.
· Yargısal Örnekleme: Denetçinin
örneklem üzerinde belirli bir yanlılık (örneğin, belirli bir değerin üzerindeki
bütün örneklem birimleri, bütün eksi değerli olanlar, bütün yeni kullanıcılar
vb.) uyguladığı örnekleme yöntemidir. Ancak bir yargısal örneklemin, istatistiksel
temellere dayanmaması ve sonuçların örneklemin ana kütleyi temsil edici nitelikte
olmaması ihtimali nedeniyle, ana kütlenin tamamına teşmil edilmemesi gerektiği
not edilmelidir.
Denetçinin örneklem birimlerini, test edilen özellikler açısından,
ana kütleyi temsil edici nitelikte seçmesi beklenir. Bunun için, ana kütledeki
bütün örneklem birimlerinin eşit veya bilinen bir seçilme şansı bulunmalıdır.
Örneklemede Dokümantasyon:
Çalışma kağıtları, örnekleme hedefini ve kullanılan örnekleme
sürecini açıkça tanımlayan yeterli ayrıntılar içermelidir. Çalışma kağıtları,
ana kütlenin kaynağını, kullanılan örnekleme yöntemini, örnekleme
parametrelerini, seçilen birimleri, yapılan denetim testlerinin ayrıntılarını
ve ulaşılan sonuçları da göstermelidir.
Örnekleme Sonuçlarının Değerlendirilmesi:
Her örneklem birimine, belirlenen denetim hedefi için uygun olan denetim
prosedürlerini uyguladıktan sonra, denetçi, tespit edilen olası hataların
gerçekten hata olup olmadığını incelemeli ve belirlemelidir. Denetçi hatanın
mahiyeti, sebebi ve denetimin diğer aşamaları üzerindeki olası etkileri gibi
niteliksel yönlerini de değerlendirmelidir.
Denetçi, örneklem sonuçlarını ana kütleye uygulamak için,
örneklemi seçmekte kullandığı yönteme uygun ve uyumlu bir tahmin yöntemi
kullanmalıdır.
Denetçi, ana kütledeki hataların kabul edilebilir hata düzeyini
aşıp aşmadığını, denetim hedefine uygun diğer denetim prosedürlerinin
sonuçlarını da dikkate alarak belirlemeli ve değerlendirmelidir. Tahmini ana
kütle hatası kabul edilebilir hata düzeyini aşmışsa, denetçi bu alanı denetim
kapsamına almalı, hatanın düzeyiyle paralel olarak bu alana kaynak ayırmalı ve
denetim prosedürünü genişletmeyi düşünmelidir.
2. Bulguların Oluşturulması ve
Önerilerin Geliştirilmesi
İç denetçi denetim testlerinin uygulanması sonucunda elde ettiği
bulguları yeterli kanıtla destekler ve bu bulguları değerlendirerek idaresine
katma değer sağlayacak öneriler geliştirir.
Denetçi, denetim sırasında tespit ettiği hususları önem derecesine
göre sınıflandırarak
bulgu
formuna işler. Bulgu formunda şu alanlar yer almalıdır: tespit, neden, riskler
ve etkileri,
kriterler,
öneriler (Ek:10).
Bulgu formunun:
· Tespit
bölümü, “yanlış veya sapma nedir” sorusunu yanıtlar.
· Neden
bölümü, yanlış veya sapmanın sebebini ortaya koyar.
· Riskler ve
etkileri bölümü, yanlış veya sapma sonucunda idarenin karşı karşıya olduğu riskleri
ve bu risklerin muhtemel etkilerini gösterir.
· Kriterler
bölümü, ilgili mevzuat, standart ve iyi uygulamalar çerçevesinde olması gerekeni
açıklar.
· Öneriler
bölümü, olması gereken duruma ulaşma yolunu tarif eder.
Denetçi, denetim sonucunda ortaya koyduğu bulgu ve görüşlerini
kanıtlara dayandırmalıdır. Denetim kanıtı, denetim bulgularını desteklemek veya
ispat etmek üzere toplanan ve kullanılan bilgi ve belgelerdir.
Denetçinin, denetim amacına ulaşabilmesi açısından topladığı
kanıtları uygunluk, güvenilirlik ve yeterlilik olmak üzere üç açıdan
değerlendirmesi gerekmektedir. Denetim kanıtının uygunluğu, kanıtlarla denetim
amaçları ve kriterleri arasında net ve mantıksal bir bağlantı bulunmasını
gerektirmektedir.
Denetim
kanıtlarının güvenilirliğinin anlaşılabilmesi için kaynağı (kurum içi, kurum dışı
gibi), doğası (yazılı, sözlü, görsel ya da elektronik gibi) ve gerçekliği (asıl
olma, imza, mühür gibi) açılarından değerlendirilmesi gerekmektedir.
Denetim
kanıtlarının güvenilirliği açısından genel olarak aşağıdaki ilkeler kabul edilmektedir:
· Yazılı
veya belgeye dayalı kanıtlar, sözlü kanıtlara göre daha güvenilirdir.
· Bağımsız
kaynaklardan elde edilen kanıtlar, dahili kaynaklardan elde edilenlere nazaran
daha güvenilirdir.
· Denetçinin
kendisinin elde ettiği kanıtlar, denetlenen birimin sunduklarından daha güvenilirdir.
· Asıl
belgeler, fotokopilerinden daha güvenilirdir.
Denetim amaç ve kapsamına ilişkin önemli soruları cevaplıyorsa
denetim kanıtlarının yeterliliğinden bahsedilebilir. Bu kanıtlara ilişkin testlerin
başka bir denetçi tarafından da yapılması durumunda aynı sonuçlara
ulaşılıyorsa, denetim kanıtlarının objektif ve yeterli olduğu kabul edilir.
Denetim kanıtının, denetim konusunun önemlilik düzeyi ve
riskleriyle orantılı olması gerekir.
Denetim kanıtları türlerine göre fiziki, sözlü, belgeye dayanan ve
analitik olmak üzere dört başlık altında gruplandırılabilir:
· Fiziki
Kanıtlar: Genellikle kişilerin ve olayların gözlemlenmesi ya da varlıkların
incelenmesi yoluyla elde edilmektedir. Müşahede yöntemiyle elde edilen
delillerin örneklerle belgelendirilmesi ya da destekleyici mahiyette müşahede
yapılmak suretiyle güçlendirilmesi yerinde olacaktır. Destekleyici mahiyetteki
müşahedenin, diğer denetçiler tarafından, mümkünse idari birimin temsilcilerinin
katılımıyla yapılması yerinde olacaktır. Buna örnek olarak; fotoğraflar,
haritalar, ses ve görüntü kayıtları sayılabilir. Müşahede sonuçları çalışma
kağıdıyla kayıt altına alınmalıdır.
· Sözlü
Kanıtlar: Genellikle sorgulama ya da mülakat sonucunda kurumun iç ve dış paydaşlarından
elde edilen bilgilerdir. Aslında bu bilgiler ilgili paydaşın açıklamalarını
yansıtmaktadır. Denetim çalışmaları kapsamında diğer denetim teknikleriyle elde
edilemeyecek önemli ipuçları elde edilmesine ve konunun çok daha iyi anlaşılmasına
imkân sağlamaktadır. Ancak sözlü kanıtların doğrudan kullanılması yerine mümkün
olduğunca belgelerle desteklenmesi, yeterli miktarda güvenilir ve uygun kanıtla
denetim amaçlarına ulaşılmasını sağlayacaktır.
Sözlü kanıtların güvenilirliği ve uygunluğu değerlendirilirken;
mülakat yapılan kişinin görevi, bilgisi, uzmanlığı, inanılırlığı ve samimiyeti
göz önünde bulundurulmalıdır. Sözlü ifadelerin denetim sonucuna önemli bir
etkisinin olacağı düşünüldüğü takdirde, bu ifadeleri doğrulayan bir yazılı beyan
tutanağı ya da ses veya görüntü kaydı alınmalıdır.
· Belgeye
Dayalı Kanıtlar: Denetim kanıtlarının en yaygın
şeklidir. Anlaşmalar, sözleşmeler, raporlar, faturalar, tutanaklar, mektuplar
gibi çok çeşitli formlarda olabilir. Ayrıca uygun yöntem ve araçlarla
bilgisayar kayıtlarından da elde edilmesi mümkündür.
Belgelere
dayalı kanıtların güvenilirliği ve uygunluğu denetim amaçlarıyla bağlantılı olarak
kaynağı açısından değerlendirilmelidir. Güçlü bir iç kontrol sisteminin
varlığı, kurum içerisinden elde edilen kanıtların güvenilirliğini artırır.
· Analitik
Kanıtlar: Mali ve mali olmayan bilgiler arasındaki ilişkilerin incelenmesi,
hesaplanması ve karşılaştırılması suretiyle elde edilen kanıtlardır. Analitik
kanıtlar, “normal şartlar altında benzer sonuçların çıkacağı” varsayımıyla
toplanır. Çoğu kez sayısal olmakla birlikte, analitik kanıtların sayısal
karakterde olmadığı durumlar da mevcuttur. Analitik kanıtlar, dönemler arasında
oran ve eğilim analizlerinden elde edilebileceği gibi eldeki bilgilerin alt
gruplara ayrılması yoluyla da elde edilebilir.
Bireysel
çalışma planında öngörülen testlerin yapılıp yapılmadığı, bu testler sonucunda
elde edilen bulguları destekleyecek kanıtların yeterli olup olmadığı, yeterli örnekleme
yapılıp yapılmadığı ve bu doğrultuda ilave inceleme yapılmasına gerek olup olmadığı,
denetim gözetim sorumluluğu kapsamında İç Denetim Birimi Başkanlığı tarafından değerlendirilir
ve kayıt altına alınır.
3. Bulguların Denetlenen Birimle
Paylaşılması
Bulguların oluşturulması sonrasında denetçi, denetim bulgularını
kapanış toplantısında görüşülmek üzere bir yazı ekinde denetlenen birime
gönderir.
4. Kapanış Toplantısı
Denetçi ile denetlenen birim, denetim bulguları ve bunlar üzerine
geliştirilen önerileri bir kapanış toplantısında görüşür ve varılan sonuçlar
bir tutanağa bağlanır (Ek 11).
Üçüncü Bölüm
RAPORLAMA
Denetim faaliyetlerine ilişkin raporlama, Kurulca çıkarılan Kamu
İç Denetim Raporlama Standartlarına göre yapılır. Taslak ve nihai denetim
raporunun hazırlanması ve gönderilmesi bireysel denetim sürecinin bir parçası
olduğundan, buna ilişkin hususlara kısaca aşağıda yer verilmiştir.
A. Taslak Denetim Raporunun Hazırlanması ve Gönderilmesi
Denetçi ile denetlenen birim arasında denetim bulguları üzerinde
kapanış toplantısında yapılan görüşmeler de dikkate alınarak denetçi bir taslak
rapor hazırlar.
Denetçi, taslak denetim raporunu belirli bir sürede
cevaplandırılmak üzere denetime tabi tutulan birim yöneticisine bir yazı ekinde
verir. Birim yöneticisi, gerektiğinde çalışanlardan ve ilgililerden görüş almak
suretiyle raporu, verilen sürede cevaplandırarak denetçiye gönderir.
Risklerin önem ve düzeyi konusunda denetçi ile birim yöneticisi
arasında anlaşmazlık varsa, denetçi bu duruma ilişkin değerlendirmesini
raporuna dahil eder. Risklerin önem ve düzeyi konusunda denetçi ile birim
yöneticisi aynı görüşteyse, makul bir sürede önlem alınması konusunda
anlaşırlar ve alınacak önlemler denetlenen birimce bir eylem planına bağlanır.
B. Nihai Denetim Raporunun Hazırlanması ve Sunumu
İç denetçi, denetlenen birimden alınan cevaplar ile bunlara
ilişkin değerlendirmelerini de kapsayan nihai raporunu, üst yöneticiye sunar. Üst
Yönetici nihai raporun ilgililere iletilmesinden sorumludur. Raporlar üst
yönetici tarafından değerlendirildikten sonra, raporda belirtilen birimlere ve
strateji geliştirme birimine gereği için gönderilir. İç denetçi ile denetlenen
birim arasında oluşacak görüş ayrılıkları üst yönetici tarafından çözülür. Üst
yönetici ile iç denetçi arasında görüş ayrılıkları olması halinde ise durum,
anlaşmazlığın giderilmesine yardımcı olmak amacıyla Kurula iletilir.
Dördüncü Bölüm
İZLEME VE DEĞERLENDİRME
A. Denetim Sonuçlarının İzlenmesi
Denetim sonuçlarının izlenmesi, Kurulca çıkarılan Kamu İç Denetim
Raporlama Standartları çerçevesinde yürütülür. Denetim sürecinin bütünlüğünü
korumak açısından, denetim sonuçlarının izlenmesine ilişkin temel hususlar
aşağıda belirtilmiştir. İç denetim faaliyeti sonucu denetçi tarafından önerilen
düzeltici işlem ve tavsiyeler ilgili raporda belirtilen süre içerisinde
denetlenen birim tarafından yerine getirilir. Düzeltici işlemin
gerçekleştirilmesinin belli bir süre gerektirmesi durumunda, bu husus denetim raporuna
verilen cevapta belirtilir ve periyodik gelişmeler ilgili birimce en az altı
aylık dönemler halinde İç Denetçiye bildirilir.
Raporda belirtilen önlemlerin alınıp alınmadığı üst yönetici
tarafından izlenir. Üst yönetici bu görevini İç Denetçi aracılığıyla da yerine
getirebilir. Denetlenen birimlerce, rapor üzerine yapılan işlemler veya işlem
yapılmama gerekçeleri iç denetçiye bildirilmek üzere Rektörlük Makamı’na gönderilir.
Hazırlanan rapor özeti, nihai rapor üzerine yapılan işlemlerle birlikte, üst
yönetici tarafından raporun kendisine sunulduğu tarihten itibaren iki ay içinde
Kurula gönderilir. İç denetim raporları, Üst Yöneticinin izni olmaksızın Kurul
hariç idare dışına verilemez.
B. Denetimin Değerlendirilmesi
Denetim tamamlandıktan sonra, İç Denetçi tarafından denetimin değerlendirilmesine
yönelik olarak denetlenen birimler nezdinde anket çalışması yapılabilir. Bu
amaçla bir anket formu (Ek:12) dağıtılır, doldurulan formlar kapalı bir zarfta
denetlenen birimlerce İç Denetçilere gönderilir.
Denetim faaliyetinin etkinliğinin ve kalitesinin artırılması ile
denetçilerin mesleki yetkinliklerinin geliştirilmesi bakımından anket formları
İç Denetçiler tarafından titizlikle incelenir, değerlendirilir ve elde edilen
sonuçlar çerçevesinde gerekli tedbirler alınır.
C. Denetçinin Değerlendirilmesi
Denetimin sonunda denetçinin performansı Rektörlük Makamı tarafından
denetçi değerlendirme formuyla (Ek:13) değerlendirilir ve bu form denetçinin
kişisel dosyasında saklanır.
İKİNCİ KISIM
İÇ DENETİM UYGULAMALARI
Birinci Bölüm
SİSTEM DENETİMİ
Sistem denetimi, rehberin genel çerçeve kısmında belirtilen
metodolojiye uygun olarak yürütülür. Bununla beraber, sistem denetimine özgü
bazı hususlara aşağıda yer verilmiştir.
A. Tanım
Sistem, belirli unsurlardan oluşan ve bu unsurlar arasında belli
ilişkiler olan bir bütün olarak tanımlanabilir. Sistemin unsurları, son derece
basit veya karmaşık olabileceği gibi, kendi başına bir sistem oluşturabilen alt
sistemler de olabilir.
Bir sistemi, girdi, süreç ve çıktı olmak üzere üç ana bölümde
incelemek mümkündür. Girdiler, sisteme dışarıdan dahil olan ve bir sürecin
başlamasına yol açan unsurlardır. Örneğin hammadde, enerji ve diğer veriler
birer girdidir. Çıktı ise, hizmet, bilgi, rapor gibi sistem tarafından
oluşturulan ve kullanıcıya sunulan ürünlerdir. Girdiler tarafından tetiklenen
ve çıktılara dönüşen eylemler de süreç olarak adlandırılır. Örneğin bir ürün
imalatı, bir raporun hazırlanması ve bir hizmetin sunulması gibi. Bu bilgiler
ışığında sistem denetimi, denetlenen sürecin ya da birimin (sistem) amaçlarına
ulaşmasını sağlamada iç kontrol sistemlerinin yeterlik ve etkinliğinin değerlendirilmesidir.
Diğer bir ifadeyle, denetlenen birimin faaliyetlerinin ve iç kontrol sisteminin;
organizasyon yapısına katkı sağlayıcı bir yaklaşımla analiz edilmesi, eksikliklerinin
tespit edilmesi, kalite ve uygunluğunun araştırılması, kaynakların ve uygulanan
yöntemlerin yeterliğinin ölçülmesi suretiyle değerlendirilmesidir.
Kamu İç Kontrol Standartlarında tanımlandığı şekliyle iç kontrol;
kontrol ortamı, risk değerlendirmesi, kontrol faaliyetleri, bilgi ve iletişim
ile izleme bileşenlerinden oluşur. Sistem denetiminde, birim veya süreçle
ilgili iç kontrolün tamamına bakılırken, performans denetiminde faaliyetlerin
etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde yürütülmesine yönelik kontroller, mali
denetimde ise mali sistem ve tabloların güvenilirliğinin sağlanmasına ilişkin
kontroller incelenir.
Sistem denetiminde;
· Kamu gelir, gider, varlık ve yükümlülüklerinin etkili, ekonomik
ve verimli bir şekilde yönetilmesi,
· Kamu
idarelerinin kanunlara, temel politika belgelerine (kalkınma planı ve yıllık program)
ve diğer düzenlemelere uygun olarak faaliyet göstermesi,
· Karar
oluşturmak ve izlemek için düzenli, zamanında ve güvenilir rapor ve bilgi üretilmesi,
· Her türlü
karar ve işlemlerde usulsüzlük ve yolsuzluğun önlenmesi,
· Varlıkların
kötüye kullanımının ve israfının önlenmesi ile kayıplara karşı korunması amacıyla
oluşturulan iç kontrol sistemi bir bütün olarak değerlendirilir ve iç kontrol bileşenlerinin
var olup olmadığı incelenir.
B. Uygulama
Sistem denetiminde, denetlenecek süreç veya birimin kontrol
sisteminin değerlendirilmesine odaklanılması gerekmektedir.
1. Denetim Amaçlarının Belirlenmesi
İç denetçi ön çalışma kapsamında öncelikle, görevlendirildiği
denetimin yıllık denetim programına alınma nedenini öğrenmelidir.
Gerçekleştirilecek denetim faaliyeti sonucunda beklenenlerin tam olarak ortaya
konması denetim amaçlarının belirlenmesini kolaylaştıracaktır.
2. Bilgi Toplama/Ön Araştırma
Denetimin amacı belirlendikten sonra iç denetçi, denetime konu
sistem hakkında bilgi toplayarak bir ön araştırma yapar. Bu çalışma sonucunda
denetlenecek sürecin nerede başlayıp nerede bittiği ve diğer sistemlerle
ilişkisi ortaya konmalıdır.
Denetlenecek süreç ya da birimlerin iyi anlaşılabilmesi için;
ilgili mevzuat, faaliyet raporları, yetki paylaşımı ve devriyle ilgili idare
tarafından hazırlanıp yürürlüğe konulan düzenlemeler ile yönetici ve
çalışanlarla yapılan görüşmeler bu aşamada kaynak olarak kullanılabilir.
Birimlerde yapılacak görüşmelerde kullanılabilecek sorgu formuna aşağıda yer verilmiştir.
· Yürütülen
hizmetlerle ilgili mevcut süreçler nelerdir ve hangi alt süreçlerden oluşmaktadır?
· Süreçlerin
temel önceliği nedir? Süreç tarafından üretilen çıktının değeri (parasal olan –
olmayan) nedir?
· Sürecin
işleyişi ile ilgili olarak; o Süreç nasıl işlemeye başlamaktadır? Süreci hangi
talep, olay veya sistem başlatmaktadır?
Süreç şu
anda sorunsuz işlemekte midir? Sürecin işlemesine ilişkin önemli engeller
nelerdir?
- Biriminiz içinde bu süreçte görev alan alt
birimler hangileridir?
- Biriminiz
dışında süreçler için ihtiyaç duyduğunuz temel girdiler ve bu girdileri
sağlayan birimler hangileridir?
- Bu süreçle
ilgili olarak diğer birimlerden alınan bilgi ve belgelerde kritik noktalar
nelerdir?
- Bu sürece
ilişkin herhangi bir bilgi teknolojisi sistemi kullanılmakta mıdır?
· Sürecin
çıktılarıyla ilgili olarak;
- Süreç
sonunda ortaya çıkan çıktılar nelerdir?
- Bu
çıktıları kimler kullanmaktadır? Bu çıktılara kimler bağımlıdır?
- Bu
çıktılar kabul edilmediği zaman ilgili birim tarafından yapılan işlemler nelerdir?
- Sürecin
nihai faydalanıcısı kimdir?
- Bu
çıktının belirli zaman ve sürelerde oluşturulması gerekmekte midir?
- Sürecin
çalışma dönemleri var mıdır?
· Süreçteki
dokümantasyonla ilgili olarak;
- Sürece
ilişkin dokümantasyon / teknik belgeler bulunmakta mıdır?
- Sürece
ilişkin düzenlenmiş raporlar bulunmakta mıdır?
· Hedefleri
başarıyla gerçekleştirmek için ne gibi ilave kaynak ve imkânların bulunması
gerekmektedir?
· Bu süreçle
ilgili olarak ortaya çıkabilecek en önemli sorun nedir?
· Geçmişte
bu süreçle ilgili karşılaşılan en önemli sorun nedir?
· Bir kriz
anında sürecin işlemesini sağlayacak alternatifler var mıdır?
3. Riskler ve Kontrollerin Belirlenmesi
ve Değerlendirilmesi
Riskler ve kontrollerin belirlenmesi ve değerlendirilmesi aşaması
sistem denetiminde en kritik aşamadır. Denetlenen birim veya süreçte uygulanan
kontrollerin yeterlik ve etkinlik açısından değerlendirilmesi için
kullanılabilecek çeşitli yöntemler bulunmaktadır. Bu yöntemlerden bazılarına
aşağıda yer verilmiştir.
İş Akış Şemaları: Sistemin tanınmasında ve sınırların
belirlenmesinde de kullanılan iş akış şemaları aynı zamanda sistem içinde
tıkanma yaşanan noktaların, görevler ayrılığı ilkesine uyulmayan durumların ve
aynı işin birden fazla yerde tekrar edilmesi gibi kontrol zayıflıklarının
belirlenmesine ve süreçlerdeki kritik kontrol faaliyetlerinin ortaya çıkarılmasına
yardımcı olur.
Kontrollere İlişkin Açıklamalar: Süreç veya birim hakkında
detaylı bilgisi olan kişilerin sisteme ilişkin açıklamaları, denetçinin iç
kontrol sistemini değerlendirmesi için önemli bilgi kaynaklarından biridir.
Ayrıca birimle ilişki içinde olan idare dışındaki ilgililer de kontrol
zayıflıklarına ilişkin faydalı bilgiler sunabilir. Ancak alınan bilgilerin
herhangi bir önyargı taşımaması ve tarafsız olmasına dikkat edilmelidir.
İç Kontrol Sorgu Formu: İç kontrolün değerlendirilmesinde
bir başka yöntem de, daha önce hazırlanmış iç kontrol sorgu formları
kullanılarak sorumlu personelden kontroller hakkında detaylı bilgi alınmasıdır.
Sorgu formları, olumsuz bir yanıtın olası bir zayıflığı ve riski ortaya
çıkarmasına yönelik hazırlanır. Olumsuz bir yanıtla karşılaşan denetçi, bu
riske karşı olması gereken kontrollerin mevcut olup olmadığına bakar. İç
kontrol bileşenlerinden kontrol ortamının değerlendirilmesiyle ilgili örnek bir
sorgu formu ekte (Ek:14) yer almaktadır. İç kontrol sorgu formları denetimin
sistematik bir şekilde yapılmasına imkân sağlayan bir araçtır.
Risk ve Kontrol Değerlendirme Matrisleri: Bu yöntemde
birim veya sürecin iç kontrol sistemi risk odaklı bir biçimde ele alınır ve
risklerle uygulanan kontroller birlikte değerlendirilir. Örnek olarak bir
idaredeki hukuk müşavirliğiyle ilgili risk ve kontrol matrisine ekte (Ek:15)
yer verilmiştir.
Yukarıdaki yöntemlerden denetçinin uygun göreceği bir veya birkaç
yöntem birlikte uygulanabilir.
Kontroller üst ve orta/alt olarak 2 ayrı düzeyde ele alınabilir.
Üst düzey kontroller, idare düzeyinde belirlenen ve uygulanan kontrollerdir.
Orta ve alt düzeydeki kontroller ise birim/süreç bazında tasarlanan ve
uygulanan kontrollerdir.
I. Üst düzey kontroller;
· Amaç ve hedefler,
· Plan ve prosedürler,
· Yetkilendirme,
· Organizasyon,
· Performans kriterleri,
· Görev ve sorumluluklar,
· Etkin iletişim ve raporlama,
· Yeterli insan kaynağı,
· Yönetim felsefesi ve idare tarzı,
· Etik değerler.
II. Orta/ alt düzey kontroller;
· Amaçlara ulaşımın izlenmesi,
· Sürekli değerlendirme,
· Çalışanların performansının
izlenmesi,
· Bütçe, muhasebe ve mali
kontroller,
· Kontrollerin değerlendirilmesi,
· Yenileme ve güncellemeler,
· Yetkilendirme ve onaylama,
· Görevler ayrılığı,
· Fiziki kontroller,
· Tam ve güvenilir kayıt sistemi,
· Dokümantasyon ve arşiv sistemi.
Üst düzey kontroller, orta ve alt düzeydeki kontrollerin
işleyişini de etkilediğinden, denetçi ilk olarak üst düzey kontrollerin
işleyişini incelemeli, daha sonra orta ve alt düzey kontrolleri
değerlendirmelidir.
Kontrollerle ilgili değerlendirme yapılırken öncelikle
kontrollerin belirtildiği şekliyle işleyip işlemediği incelenmelidir. Bunun
için başlangıç aşamasından son aşamaya kadar bir kontrolün nasıl işlediği
yerinde izlenmelidir. Denetçi bu izleme esnasında çalışanlara; görevlerini
yerine getirirken hangi noktalara dikkat ettiklerini, bir hata tespit
ettiklerinde ne yaptıklarını, genellikle hangi tür hatalarla karşılaştıklarını
sorarak uygulanan kontrolle ilgili detaylı bilgi edinir.
İç kontrol siteminin sağlıklı bir şekilde işleyip işlemediğine
ilişkin kritik değerlendirmeler, denetim testlerinin uygulanma aşamasından önce
tamamlanır. Bir anlamda denetim testleri, bu değerlendirme sonucunda varılan
sonuçların doğru olup olmadığını teyit etmek için yapılır. Bununla birlikte
kontrollerin değerlendirilmesi, denetim boyunca devam eden bir süreçtir. Diğer
bir ifadeyle, saha çalışması sırasında uygulanan denetim testleri sonuçlarına
göre, gerektiğinde kontrollerin etkinliği tekrar gözden geçirilmelidir.
İkinci Bölüm
UYGUNLUK DENETİMİ
Uygunluk denetimi, rehberin genel çerçeve kısmında belirtilen
metodolojiye uygun olarak yürütülür. Bununla beraber, uygunluk denetimine özgü
bazı hususlara aşağıda yer verilmiştir.
A. Uygunluk Denetiminin Tanımı ve Kapsamı
Uygunluk denetimi iki bileşenden oluşmaktadır. Bunlar:
1- İdarenin harcamalarının ve mali işlemlere ilişkin karar ve tasarruflarının
amaç ve politikalara, kalkınma planına, yıllık programlara, stratejik plana ve
performans programına uygunluğunun denetlenmesi ve değerlendirilmesi,
2- İdarenin harcamalarının ilgili kanun, tüzük, yönetmelik ve
diğer mevzuata uygunluğunun harcama sonrasında denetlenmesidir. Uygunluk
denetimi, idarenin tüm birimlerini kapsar.
B. Uygunluk Denetiminde Kriterler
Uygunluk denetiminde ele
alınacak kriterler aşağıdaki gibi sıralanabilir;
· Anayasa ile ilgili kanun, kanun hükmünde kararname, tüzük,
yönetmelik ve tebliğler,
· Kalkınma planı, yıllık programlar, stratejik plan ve performans
programı,
· Yönetim tarafından belirlenen yönergeler,
· Yönetim tarafından belirlenen veya kabul edilen iş ve işlem
prosedürleri,
· Yönetim tarafından alınan kararlar,
· İdarenin giriştiği sözleşme ve taahhütlere ilişkin hükümler.
C. Uygunsuzluğun Sonuçlarının Saptanması
Belirlenen kriterlere uygunsuzluğun saptanması durumunda iç
denetçi; uygunsuzlukla ilgili olanlar, uygunsuzluğun sebepleri ve sonuçlarını
belirler. Uygunsuzluğun “kamu zararı”na yol açtığının tespiti halinde, denetçi
seçtiği örneklem büyüklüğü kapsamında bu zararı da tespit eder. İşin niteliği
gereği, uzmanlık gerektirmesi nedeniyle kamu zararının tespit edilemediği
durumlarda, denetçi olayda kamu zararının doğduğunu ancak belirtilen nedenlerle
hesaplanamadığını raporunda açıklar.
Kamu zararının belirlenmesi ve raporlanmasında, 19 Ekim 2006
tarihli ve 26324 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan “Kamu Zararlarının Tahsiline
İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik” ile 27 Haziran 1983 tarihli ve
83/6510 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla yürürlüğe konulan “Devlete ve Kişilere
Memurlarca Verilen Zararların Nevi ve Miktarlarının Tespiti, Takibi,
Amirlerinin Sorumlulukları, Yapılacak Diğer İşlemler Hakkında Yönetmelik”,
diğer ilgili mevzuat ve idarelerin bu konudaki kendi mevzuatı dikkate alınır. Uygunsuz
işlem neticesinde kişilerin hak kaybına uğraması durumunda, iç denetçi, bu hususu
da ortaya koyar.
D. İç Kontrolün Değerlendirilmesi
Uygunluk denetimi kapsamında elde edilen sonuçlar çerçevesinde,
denetlenen birim veya sürece ilişkin oluşturulan iç kontrollerin etkinliği ve
yeterliliği de değerlendirilir. Bu çerçevede, iç kontrollerin mevzuata ve
ilgili diğer düzenlemelere uyumu sağlamadaki başarısı ortaya konulur.
E. Uygunsuzlukların Raporlanması
Uygunluk denetimi sonucunda elde edilen bulgular, sorunların
giderilmesine yardımcı olacak ve bu konuda oluşturulan kontrollerin
iyileştirilmesine yönelik önerilerle birlikte ilgili makamlara
raporlanır.Uygunsuz işlemlerin, hile, suistimal ve yolsuzluk gibi durumlarla
ilgili olması halinde; konuya ilişkin tespitler Kamu İç Denetim Raporlama
Standartları uyarınca raporlanır.
Üçüncü Bölüm
MALİ DENETİM
Mali denetim; gelir, gider, varlık ve yükümlülüklere ilişkin hesap
ve işlemlerin doğruluğunun, mali sistem ve tabloların güvenilirliğinin
değerlendirilmesidir. Mali denetim, rehberin genel çerçeve kısmında belirtilen
metodolojiye uygun olarak yürütülür. Bununla beraber, mali denetime özgü bazı
hususlara aşağıda yer verilmiştir.
A. Ön Çalışma
1. Mali Tabloların Anlaşılması
Mali tablolar, mali denetimde odak noktadır. Mali tabloların
hazırlanması ile ilgili sistemin, hesaplar ve mizan arasındaki ilişkinin
kavranması gereklidir. Bu amaçla, mali tablolarda yer alan kalemler arasındaki
ilişkiler ve bunların zaman içinde göstermiş oldukları eğilimler aşağıdaki
yöntemler kullanarak incelenebilir.
Olasılık
(Senaryo) Analizi: Tek bir değişkenin değerindeki değişmeler yerine, bütün değişkenlerin
değerlerinin iyimser, kötümser ve ikisinin ortalaması olmak üzere tahmin edilmesidir.
Oran
Analizi: Mali tablolarda yer alan kalemler arasındaki oransal ilişkilere
dayanan analiz tekniğidir.
Regresyon
Analizi: İki ya da daha fazla değişkenin arasındaki ilişkiyi açıklamak ve güçlü
bir bağlantının bulunması halinde olası sonuçları tahmin etmek için kullanılan
bir model oluşturma tekniğidir.
Trend
Analizi: Bir idarenin farklı tarihlerdeki iki veya daha fazla mali
tablolarının karşılaştırılması, her hesap veya hesap grubunda meydana gelen
değişiklikler ile bunların trendlerinin saptanması ve yorumlanmasıdır.
Çok
Değişkenli Analizler: Birkaç değişken arasındaki ilişkiyi incelemek
amacıyla kullanılan; ana bileşenler analizi, faktör analizi, küme analizi ve
ayırıcı analizler gibi bir dizi istatistiksel tekniği içeren model oluşturma
tekniğidir.
2. Hesap Alanlarına Ayırma
Mali tablolar, içerdiği bilgileri nasıl sunduğuna dayalı olarak
hesap alanlarına ayrılır. Mali tablolar, benzer temel özelliklere ve işlem
akışlarına sahip borç, alacak ve varlık hesap alanları itibariyle analiz
edilmelidir. Denetçi, her bir hesap alanı açısından uygun bir denetim yaklaşımı
benimsemeyi amaçlar. Hesap alanları benzer kontrollere ya da risklere tabi
işlem türlerinden oluşur. Denetçi hesap alanlarını belirlemek için mesleki
birikiminden yararlanır. Denetçi, gereğinden az ya da fazla hesap alanı
belirlemeden kaçınmalıdır. Hesap alanları belirlenmesinde; önemli işlem
türleri, muhasebe ve mali raporlama süresi, muhtelif işlem türlerindeki risk ve
hataya olan doğal eğilim, idare tarafından uygulamaya konulan kontrol önlemleri
göz önünde bulundurulur.
3. Önemlilik Seviyesinin Tespiti
Önemlilik seviyesinin tespiti, hangi miktardaki hata ya da
yanlışların mali tabloların güvenirliğini ve doğruluğunu zedeleyeceğine karar
verilmesidir. Bir bilginin, mali tablolara dahil edilmemesi veya yanlış ifade
edilmesi alınacak kararları etkileyebilir. Bilginin etkileme düzeyi mali
tablolar açısından önemlilik düzeyinin temel göstergesidir. Denetçinin,
hataların önemlilik düzeyinin mali tablolara yansıyıp yansımadığını
değerlendirmesi zorunludur.
4. Risklerin Belirlenmesi
İdare üzerindeki baskılar, personelin deneyimi ve uzmanlığı,
muhasebe sistemlerinin güvenilirliği, organizasyonun istikrarsızlığı üst düzey
risklere örnektir. Karmaşık düzenlemeler, ödemelerin mal ve hizmetler karşılığı
olmaktan ziyade bildirimler karşılığı olması, normal akış dışındaki işlemler,
tahmini işlemler, dönem sonu işlemleri orta ve alt düzey risklere örnek
verilebilir.
B. Saha Çalışması
1. Kanıtların Toplanması
Denetçi çeşitli denetim tekniklerini kullanarak gerekli kanıtları
toplar. Kanıt elde etmek için mali denetimde sıkça kullanılan denetim
tekniklerine aşağıda yer verilmiştir.
Envanter ve
Sayım: Fiili durum ile kayıtların karşılaştırılmasıdır. Sayım işlemi ve envanter
çıkarılması ile idarenin kayıtlarında görülen fiziki varlıkların gerçekte var
olup olmadığı, bu varlıkların idareye ait olup olmadığı ve kurum mülkiyetinde
bulunan varlıkların kayıtlara geçirilip geçirilmediğinin tespiti yapılır.
Kayıt
Sisteminin Yeniden Kontrolü: Örneklemeler yoluyla kaynak
belgelerin seçilmesi, bu belgelerden hareketle muhasebe kayıt ortamında ileriye
doğru giderek, incelenen konu ile ilgili muhasebe kayıtlarının doğruluğunun
araştırılmasıdır.
Yeniden
Hesaplama: İdare tarafından yapılmış olan aritmetik hesaplamaların denetçi tarafından
doğrulanmasıdır.
Belge
İncelemesi: Belgelerin içeriğinin ve kayıtlara uygunluğunun araştırılmasıdır. Belgenin
varlığı, gerçekliği ve doğruluğu incelenir. Şekil ve içerik incelemesi yapılır,
belgelerin içeriğinin yapılan işle uyumlu olup olmadığına bakılır.
2. Muhasebe Verilerinin Doğruluğunun
Değerlendirilmesi
Denetçi, idarenin; nakit sistemi, alacakları, stokları, maddi
duran varlıkları, maddi olmayan duran varlıkları, borçları, öz sermayesi ve
gelir tablosunun doğruluğunu önemlilik seviyesi çerçevesinde
değerlendirmelidir. Muhasebe verilerinin doğruluğunu test etmek için aşağıdaki
prosedürler izlenmelidir;
· Hesaplarda
kayıtlı işlemlerin gerçekte var olup olmadığına bakmak,
· Var olduğu
anlaşılan işlemlerin tamamının hesaplara aktarılıp aktarılmadığını incelemek,
· İşlemlerin
hesaplara doğru tutarları ile aktarılıp aktarılmadığını kontrol etmek, İşlemlerin
doğru hesaplara kaydedilip edilmediğine bakmak,
· İşlemlerin
hesaplara kaydedilmesinde dönemsellik ilkesine riayet edilip edilmediğini incelemek,
· Hesaplara
kaydedilen işlemlerin mali tablolara tam ve doğru olarak aktarılıp aktarılmadığını
kontrol etmek.
C. İç Kontrolün Değerlendirilmesi
Mali denetim kapsamında elde edilen sonuçlar çerçevesinde,
denetlenen birim veya sürece ilişkin oluşturulan iç kontrollerin etkinliği ve
yeterliliği de değerlendirilir. Bu çerçevede, iç kontrollerin hesap ve
işlemlerin doğruluğunu, mali sistem ve tabloların güvenilirliğini sağlamadaki
başarısı ortaya konulur. Mali denetimde Sayıştay tarafından yayınlanan Mali
Denetim Rehberi ile Sermaye Piyasası Kurulunca yayınlanan Bağımsız Denetim
Standartlarından da yararlanılabilir.
Dördüncü Bölüm
PERFORMANS DENETİMİ
Performans denetimi, kamu idarelerinin ya da bu idarelerin belirli
faaliyet, program ya
da
projelerinin verimlilik, ekonomiklik ve etkililik ilkeleri açısından objektif
ve sistematik olarak incelenmesidir. Performans denetimi, rehberin genel
çerçeve kısmında belirtilen metodolojiye uygun olarak yürütülür. Bununla
beraber, performans denetimine özgü bazı hususlara aşağıda yer verilmiştir.
A. Performans Denetiminin Tanımı, Amacı, Kapsamı ve İşlevi
Performans denetimi, yönetimin bütün kademelerinde
gerçekleştirilen faaliyet ve işlemlerin planlanması, uygulanması ve kontrolü
aşamalarındaki etkililiğin, ekonomikliğin ve verimliliğin değerlendirilmesidir.
Performans denetiminin amacı, tahsis edilen beşeri, mali ve teknolojik kamu kaynaklarının
etkili, ekonomik ve verimli bir surette parasal değerlerine uygun olarak kullanılıp
kullanılmadığının objektif olarak incelenip değerlendirilmesidir. Diğer bir
ifadeyle, kullanılan kaynakların denetlenen birimin amaç ve hedeflerine
uygunluğunun, elde edilen çıktılarla orantılı olup olmadığının denetlenmesidir.
Performans denetimi;
· Kurumsal amaçlara maliyet-etkin yöntemlerle ulaşılması,
· Hizmetlerin daha iyi kalitede sunulması,
· Yönetim ve organizasyon süreçlerinin geliştirilmesi,
· Kaynak kullanımında tasarruf sağlanması, amacıyla yapılması
gereken iyileştirmeler konusunda yol gösterir.
Performans denetimleri aracılığıyla iç denetçi, kamuda hesap verme
sorumluluğunun güçlendirilmesine, kamu hizmetlerinde kalitenin artırılmasına,
planlama ve kontrol faaliyetlerinin geliştirilmesine, kamu idarelerinin amaçlarına
ulaşmasında ve kaynak kullanımında etkililik, verimlilik ve ekonomikliğin
sağlanmasına yardımcı olur.
Performans denetiminin esas unsurlarını oluşturan etkililik,
verimlilik ve ekonomiklik kavramları kısaca şu şekilde açıklanabilir. Etkililik,
hedeflere ulaşma derecesine ilişkin olup, istenilen etki ile gerçekleşen etki, bir
başka ifadeyle, amaçlar ve çıktılar ile sonuçlar arasındaki ilişkiyi ifade
eder. Etkililik denetimi, kurumsal amaçlara ulaşılıp ulaşılmadığını ve bu
amaçlara ulaşmak için izlenen politikaların başarısını sorgular.
Verimlilik, kurum faaliyetlerinde kullanılan girdilerin sabit
kalması koşuluyla belirli bir kalitede en fazla mal veya hizmetin sunumu ya da
belirli bir miktar ve kalitedeki mal ve hizmeti sunmak için en az miktarda girdi
kullanılmasıdır. Kurum faaliyetlerinin verimliliği, beşeri, mali ve diğer
kaynakların kullanımında; bilişim sistemleri, performans ölçütleri, gözetim ve
iç kontrol sistemlerinin de incelenmesi suretiyle denetlenir.
Ekonomiklik, uygun düzeydeki kaliteyi de gözeterek, bir faaliyette
kullanılan kaynakların maliyetinin en aza indirilmesidir. Bir başka deyişle, en
uygun girdinin en iyi fiyata temin edilmesidir. Performans denetiminin kapsamı
sürekli genişlemekte, bu üç ana unsura yeni unsurların ilave edilmesiyle
içeriği ve işlevleri zenginleşmektedir. Bu gelişme alanlarının başlıcaları
çevre, eşitlik ve etiktir. Önemli bir kamu kaynağı olarak algılanan ve küresel
kamu malları arasında ilk sırada yer alan çevrenin de, belirli kurallar
çerçevesinde ve sürdürülebilir bir yaklaşımla kullanılması gereği, performans
denetimlerinde çevrenin ayrı ve önemli bir unsur olarak ele alınmasını kaçınılmaz
kılmıştır.
Eşitlik ilkesi, kamu kaynaklarının kullanımında adil ve tarafsız
olmaya ilişkin olup, yönetimin hakkaniyete uygun ve yansız davranmasını, ayrım
gözetmeksizin hedef grupların çıktılardan/hizmetlerden eşit şekilde
yararlanması ya da bu çıktılardan/hizmetlerden dolayı üretilen faydaya herkesin
ulaşmasını hedefler. Kamu kaynaklarının yönetiminde etik, kişisel davranışlarda
doğruluk ve dürüstlük ilkelerine riayet edilmesini ve kamu idarecilerinin görev
bilinci ile hareket etmelerini içerir.
Performans denetiminin bir unsuru olarak etik ise; yönetim
tarafından kamu görevlilerinin kamu fonlarını dürüst biçimde kullanmalarını
güvence altına alacak prosedürler oluşturulup oluşturulmadığının ve kamu
görevlilerinin göreve bağlılıkları, güvenilirlik ve başarı için motive edilmiş
olup olmadıklarının değerlendirilmesini içerir.
B. Performans Göstergeleri
Performans göstergeleri farklı şekillerde sınıflandırılmakla
birlikte, yaygın olan sınıflandırmaya göre beş tür performans kıstası
bulunmaktadır. Bunlar;
1) Girdi kıstasları (kullanılan
kaynaklar),
2) Çıktı kıstasları (tamamlanan
faaliyetler),
3) Sonuç kıstasları (ulaşılan sonuçlar),
4) Verimlilik göstergeleri
(kaynakların ne kadar iyi kullanıldığı)
5) Kalite göstergeleri (hizmet
kalitesi) olarak sayılabilir.
C. Performans Göstergeleri ve Performans Denetimi İlişkisi
Performansın üç boyutunun, yani verimlilik, etkililik ve
ekonomikliğin sağlanması yönetimin sorumluluğundadır. Performans denetiminde
denetçinin görevi, bu sorumluluğun yerine getirilmesindeki başarı
derecesinin/performansın incelenmesi, değerlendirilmesi ve sonucun rapor
edilmesidir. Bu itibarla, kurumun yönetim sorumluluğu çerçevesinde yaptığı performans
değerlendirmeleri (iç değerlendirmeler) ile performans denetimleri birbirinden ayrıdır.
Performans denetimlerinde kurumun performans ölçüm sisteminin
yeterliliği ve etkinliği de değerlendirilir. Ayrıca, performans denetimi
kapsamında denetlenen kurumun, faaliyetlerinde verimlilik, etkililik ve
ekonomiklik ilkelerine riayet edip etmediğinin tespit edilebilmesi bu konuda
çeşitli performans ölçümlerinin yapılmasını gerektirmektedir. Kamu kesiminde üretilen
mal ve hizmetlere ilişkin her programın mümkün olduğunca bağımsız ve anlamlı
bir nihai çıktısının/sonucunun olması ve bunların ölçülmesi gerekmektedir. Ölçümlerde
her programa uygun kriterlerin belirlenmesi ve elde edilen sonuçların bu kıstaslarla
değerlendirilmesi gerekmektedir.
Performans standartları olarak da adlandırılan ölçüm kıstasları,
yönetimin ve denetçilerin gerçekleşen/fiili performansın ölçülebildiği ve
değerlendirilebildiği referans noktalarıdır. Performans denetimleri kapsamında;
verimlilik, etkililik, ekonomiklik ve hizmetin kalitesine yönelik kıstaslar
çerçevesinde performans ölçümleri yapılır.
D. Denetim Konularının Seçimi
Konu seçiminde, performansa ya da iyi yönetime ilişkin risklerin
en yüksek ve değer katma potansiyelinin en fazla olduğu alanlara
odaklanılmalıdır. En uygun konuların seçilebilmesi, kurumun faaliyetlerinin ve
bu faaliyetlerin gerçekleştiği çevrenin önemli yönlerinin de bilinmesini
gerektirir. Bu da temel olarak idarenin;
· Hukuki çerçevesi ve faaliyette
bulunduğu ortamı,
· Mevzuatında ve stratejik planında
yer alan amaçları, faaliyetleri ve hedefleri,
· Stratejik plan ve performans
programında yer alan performans göstergeleri,
· Teşkilat yapısı, işleyişi ve
yerleşim düzeni,
· Gelirleri, harcamaları, varlıkları
ve kaynakları,
· Sayı ve nitelik bakımından sahip
olduğu insan kaynakları,
· Raporlama yükümlülükleri,
raporlanmış performansı ve denetim raporları,
· İş planları hakkında bilgilenmeyi
gerektirir.
İdare ve her bir biriminin temel fonksiyonları, sahip olduğu
kaynakları, yürüttüğü başlıca program, proje ve faaliyetleri içeren ve sürekli
güncellenen bir bilgi bankasının oluşturulması, denetimlerin diğer aşamalarında
olduğu gibi, konu seçiminde de büyük yarar sağlayacaktır.
Riskli alanların tespitinde kesin göstergeler bulunmamakla
birlikte, bazı faktörler riskin varlığına işaret edebilir, örneğin;
· Denetlenen
birimle ilgili mevzuatta veya stratejik planda ortaya konulan temel amaç ve
hedeflere, performans programında yer alan performans göstergeleri içerisinde
ağırlık verilen faaliyetlere ve denetlenen birime yıllık programlarda verilen
görevlere aykırılık teşkil edecek mahiyette kaynak tahsisi,
· Bir
faaliyete tahsisli mali kaynakların veya bütçe ödeneklerinin miktarlarında
yıllar itibariyle önemli değişiklikler olması,
· Önemli
tutarda idarecinin takdir yetkisinin yüksek olduğu harcamaların (yılsonu harcamaları,
temsil ve ağırlama ile seyahat giderleri gibi) bulunması,
· Hizmet
kalitesiyle ilgili yakınmaların ya da davaların çok olması,
· İç kontrol
sistemlerinin uygun bir şekilde yapılandırılmamış olması,
· Rekabetçi
niteliği zayıf ortamda yürütülen faaliyet ve sözleşmelerin bulunması, Geleneksel
olarak riskli kabul edilen alanların (satın alma, teknoloji, çevre sorunları, sağlık
vb.) bulunması,
· Yeni ya da
acilen yürütülmesine (özellikle doğal afetler nedeniyle) ihtiyaç duyulan faaliyetlerin
veya koşulları değişen alanların var olması,
· Yönetim
süreçlerinin karmaşık olması ve yetki-sorumluluk ilişkilerinin belirgin olmaması,
· Daha önce
düzenli bir incelemeye konu edilmemiş alanların bulunması,
· Yürütülen
projelerde önemli maliyet artışları ya da başarısızlıkların yaşanması. Bu göstergelere
göre belirlenmiş performans denetimi konuları, yine risk odaklı bir yaklaşımla
ve önemlilik faktörü de dikkate alınarak öncelik sıralamasına tabi
tutulmalıdır. Bu sıralamada aşağıdaki hususlar dikkate alınabilir;
· Denetlenen
birimin faaliyetlerinin, ilgili mevzuatta veya stratejik planlarda yer alan
amaç ve hedeflere uygunluğu ve performans programında belirlenen göstergelerle tutarlılığı,
·
Programın/faaliyetin, idarenin amaçları ve ülke menfaatleri açısından taşıdığı
önem,
· Malî
önemlilik,
· Performans
riskleri,
· Denetimin
muhtemel etkisi,
· Daha önce
denetim yapılmamış olması.
E. Denetim Kriterlerinin Belirlenmesi
Denetim kriterleri; sistemlerin ve süreçlerin yeterliliğinin,
faaliyetlerin verimliliğinin, etkililiğinin ve ekonomikliğinin kıyasen
değerlendirildiği mantıksal ve gerçekçi performans ve kontrol standartlarıdır.
Performans denetimlerinde genel geçer denetim kriterleri bulunmamaktadır. Her
denetim görevi için, kurumun yapısı, görevleri, amaçları, hedefleri gibi hususlar
göz önünde bulundurularak çeşitli göstergeler oluşturulabilir ve denetimler bu çerçevede
yürütülür. Denetçi, denetim kriterlerini belirlerken, idare tarafından
stratejik plan ve performans programlarında belirlenmiş performans göstergeleri
ile performans ölçümünde kullanılan göstergeler olan; girdi, çıktı, sonuç,
verimlilik ve kalite kıstaslarını kullanır. Performans denetimi niteliği gereği
çok fazla yargı içerebilir. Bu yargıların, idarenin kendine has özellikleri göz
önüne alınarak her bir denetim görevi için oluşturulması beklenir. Örneğin;
yönetim kalitesi, çalışan elemanların yetenekleri, uygulanan program ve proje
türleri, kaynakların yeterliliği, faaliyet ve işlemler üzerindeki kısıtlamaları
da kapsayan ilgili hukuki ve idari düzenlemeler, idarenin özellikleri olarak bu
değerlendirmede dikkate alınabilir.
Denetim kriterlerinin oluşturulmasında yararlanılabilecek başlıca
kaynaklar şunlardır;
·
Denetlenecek birimle ilgili kanuni ve idari düzenlemeler ile kalkınma planı ve
yıllık
programların
ilgili bölümleri,
· Stratejik
plan ve performans programındaki performans göstergeleri ile denetlenen
birim
tarafından geliştirilen diğer performans göstergeleri,
· İyi
uygulama örnekleri ile yapılan karşılaştırmalar,
· Mesleki
standartlar,
· Daha
önceki benzer denetimlerde ya da diğer iç denetim birimleri ve Sayıştay tarafından
kullanılmış olan kriterler,
· Benzer
faaliyetleri yürüten ya da benzer programları olan kuruluşlar,
· Bilimsel
araştırma sonuçları ve bağımsız uzman görüşleri ve ilgili literatür. Denetim
kriterlerinin, denetim çalışması ile cevapları aranacak sorular şeklinde formüle
edilmesi uygun bir yöntemdir. Bu soruların belirlenmesi, denetimin planlanması safhasının
en önemli kısmıdır. Performans denetimlerinde yaygın olarak kullanılan sorulara
aşağıdaki örnekler verilebilir:
· Kaynak
tahsis edilen alan ve faaliyetler idarenin amaç ve hedefleriyle ilişkili midir?
· Harcama
ile hedeflenen sonuca farklı bir harcama alternatifiyle daha verimli bir
şekilde
ulaşılması mümkün müdür?
· Tedarik
süreçlerinde yeterli rekabet sağlanmakta mıdır?
· Uygulanan
politikalar kamu kaynaklarının ekonomik kullanımını sağlamakta mıdır?
· Sunulan
hizmetler kaliteli ve kullanıcı odaklı mıdır?
· Uygulanan
program ya da proje amaçlarını karşılamakta mıdır?
Performans denetimlerinde bir ana soru ve bu ana soru ile
bağlantılı olarak 7’den fazla olmayan, tercihen 5 ya da daha az sayıdaki temel
soruya cevap aranmaya çalışılmalıdır. Bu sınırlandırma, denetçilerin temel
sorunlara odaklanmasını sağlayacaktır. Bu bağlamda ana soru, yeterli, uygun ve
güvenilir denetim kanıtları temelinde cevabı alınabilen, denetlenen faaliyet,
proje ya da programın ekonomik, verimli ve etkili yönetilip yönetilmediğini
ölçecek ve denetçinin geliştireceği öneriler yoluyla değer katmasına imkan
sağlayacak nitelikte bir soru olmalıdır.
Bu soru, kriterlerin formüle edilmesine ve ihtiyaç duyulan
kanıtların tanımlanması, elde edilmesi ve analiz edilmesine imkan verecek
şekilde 3 ile 5 arasında (2’den az, 7’den fazla olmamak üzere) alt soruya
ayrılmalıdır. Bu soruların her birisi de, aynı şekilde daha alt sorularla
ayrıntılandırılır.
Denetlenmek istenen sorun alanının net bir şekilde tarif edilmesini sağlamak için, denetim soruları “evet” veya “hayır”, ya da “evet fakat…”, “hayır fakat…” şeklinde cevaplanabilir nitelikte olmalıdır. Alt soruların denetimin amaçları ile bağlantılı olması ve kendi içlerinde mantıksal bir sıra izlemesi de önemlidir.
Yine bu sorular da, ihtiyaç duyulması halinde daha alt sorularla detaylandırılabilir. Bu şekilde gövdesi “ana soru”dan oluşan ve dalları aşağıya doğru genişleyen bir “soru ağacı” oluşturulmuş olur.
F. İç
Kontrolün Değerlendirilmesi
Performans
denetimi kapsamında elde edilen sonuçlar çerçevesinde, denetlenen birim veya
sürece ilişkin oluşturulan iç kontrollerin etkinliği ve yeterliliği de
değerlendirilir. Bu çerçevede, iç kontrollerin kamu idarelerinin ya da bu
idarelerin belirli faaliyet, program ya da projelerinin etkili, ekonomik ve
verimli bir şekilde yönetilmesini sağlamadaki başarısı ortaya konulur.
Performans
denetiminde Sayıştay tarafından yayınlanan Performans Denetimi Rehberinden de
yararlanılabilir.
Beşinci Bölüm
BİLGİ TEKNOLOJİSİ DENETİMİ
Bilgi teknolojisi; bilginin toplanmasında, işlenmesinde, depolanmasında, ağlar aracılığıyla bir yerden bir yere iletilmesinde, kullanıcıların hizmetine sunulmasında ve yönetilmesinde yararlanılan yazılım ve donanım teknolojilerini kapsayan bir bütündür.
Bilgi teknolojisi denetimi; idarenin amaçlarına ve kontrol hedeflerine ulaşmasına yönelik olarak bilgi sistemlerinin ve bu sistemlere ilişkin kontrollerin yeterliliği hakkında, nesnel bir güvence sağlamak amacı ile bilgi teknolojisi sistemlerinin incelenmesi, gerekli kanıtların toplanması, değerlendirilmesi ve sonuçların raporlanması sürecidir. Bu çerçevede denetçi, mevcut bilgi teknoloji kontrollerini; etkililik, etkinlik, gizlilik, bütünlük, doğruluk, erişilebilirlik, uygunluk ve güvenilirlik kriterleri çerçevesinde değerlendirilir.
Bu denetim, Kurul tarafından bu rehbere ek olarak yayınlanacak Bilgi Teknolojileri Denetimi Rehberi uyarınca yapılır.
Söz konusu Rehber yayınlanana kadar Uluslararası İç Denetçiler Enstitüsü (IIA), Asya Sayıştaylar Birliği (ASOSAI) ve Bilgi Sistemlerinin Denetim ve Kontrolü Birliği (ISACA) gibi uluslararası mesleki kuruluşlarca yayınlanmış rehberler esas alınarak bilgi teknolojisi denetimi yapılabilir.
EK:1
DİCLE
ÜNİVERSİTESİ
İç Denetçiliği
Konu: Görevlendirme
Sayın ……….. ………….
........................................ denetimiyle görevlendirilmiş bulunmaktasınız. Denetiminizin İç Denetim Yönergesinde ve İç Denetim Rehberinde yer alan prensipler çerçevesinde gerçekleştirilmesini ve düzenlenecek raporun Rektörlük Makamına iletilmesini rica ederim.
Üst Yönetici
Denetimin Konusu:
Denetimin Kapsamı:
Denetim Hedefleri:
Özel Talimatlar:
Planlanan Denetim Süresi:
Görevlendirilen Diğer Denetçiler:
Denetim Gözetim Sorumlusu:
EK:2
DİCLE
ÜNİVERSİTESİ
İç
Denetçiliği
Konu: Denetim Bildirimi
……. /DAİRE BAŞKANLIĞINA
Biriminiz faaliyetleri içinde yer alan ..................................................... sürecinin denetimi .../.../...... tarihinde başlayacaktır.
Söz konusu denetim, ……….. Makamının .../.../..... tarihli onayıyla yürütülmekte olan 2010 yılı Denetim Programında yer almaktadır.
Denetimin kapsamı temel olarak; .................. ............... ................ ....... faaliyetleri olup, kesin kapsam denetçilerimiz tarafından biriminizle yapılacak görüşmeler sonucunda belirlenecektir.
Denetim, İç Denetçi/Denetçiler ................................... tarafından gerçekleştirilecek olup denetim sonucu hazırlanacak rapor, tarafınıza verilecektir.
Denetimin başarıyla sonuçlanması için iş birliğiniz ve bilgi paylaşımınız büyük önem arz etmektedir.
Bilgilerinizi rica ederim.
İç Denetçi
EK:3
DENETİM KONTROL LİSTESİ
Denetim Referans No:
Düzenleyen Denetçi:
|
|
Yapılacaklar |
Durum |
Çalışma Kağıdı Referans No |
Tarih/Paraf |
|
1 |
Denetim
Görevlendirme Formu incelenerek çalışma dosyasına konuldu. |
|
|
|
|
2 |
Denetim Bildirim
Mektubu hazırlandı ve denetlenecek birime gönderildi. |
|
|
|
|
3 |
Denetimin
amaçları belirlendi. |
|
|
|
|
4 |
Denetlenen birim
hakkında genel bilgiler elde edildi (kullanılan belgelerin sayısı, çalışan
sayısı, vb.). |
|
|
|
|
5 |
Denetlenen
birimin hedefleri, bu hedeflere nasıl ulaşıldığı ve yürütülen faaliyetlerin
sonucu hakkında bilgi edinildi. |
|
|
|
|
6 |
Önceki denetim
raporu, denetlenen birimin cevapları ve çalışma kağıtları gözden geçirildi. |
|
|
|
|
7 |
Önceki denetim
bulguları incelenerek denetlenen birimin cevaplarında belirttiği düzeltici
faaliyetler gözden geçirildi. |
|
|
|
|
8 |
Bir önceki
denetime ait Denetim Değerlendirme Formu incelendi. |
|
|
|
|
9 |
Denetlenecek
birim ile açılış toplantısı yapıldı |
|
|
|
|
10 |
Denetlenen
birimdeki prosedürler öğrenildi, yazılı prosedür yoksa uygulamalar çalışma
kağıtlarında belgelendirildi. |
|
|
|
|
11 |
Faaliyetler
gözlemlendi ve belgelendirildi (bilgi akışı ve raporlar). |
|
|
|
|
12 |
Denetlenen
birimin faaliyetleri ve bu faaliyetler üzerindeki kontrol sistemi gözden
geçirildi. |
|
|
|
|
13 |
Risk alanlar
belirlendi. |
|
|
|
|
14 |
Denetimin
amaçları gözden geçirildi ve denetimin kapsamı belirlendi. |
|
|
|
|
15 |
Açılış toplantısı
ve yapılan ön çalışmalara dayanarak Bireysel Çalışma Planı hazırlandı. |
|
|
|
|
16 |
Bireysel Çalışma
Planı onayı alındı. |
|
|
|
|
17 |
Gerekli ise
Denetim Süresi Revizyon Formu dolduruldu. |
|
|
|
|
18 |
Çalışma planında
belirlenmiş araştırmalar ve testler yapıldı, belgelendirildi ve sonuçları
analiz edildi. |
|
|
|
|
19 |
Denetim bulguları
belgelendirildi, gözden geçirildi ve denetlenen birime gönderildi. |
|
|
|
|
20 |
Kapanış
toplantısı yapıldı ve bulgular denetlenen birim ile görüşüldü, yorumlar ve
planlanan düzeltici faaliyetler not alındı. |
|
|
|
|
21 |
Taslak rapor
hazırlandı ve denetlenen birime gönderildi. |
|
|
|
|
22 |
Taslak rapora
ilişkin idarenin verdiği cevaplar alındı, değerlendirildi ve nihai görüş
oluşturuldu. |
|
|
|
|
23 |
Nihai rapor
hazırlandı ve iç denetim birimine gönderildi. |
|
|
|
EK:4
ÖRNEK ÇALIŞMA KAĞIDI
|
DİCLE ÜNİVERSİTESİ
İÇ DENETÇİLİĞİ
_ |
|
TEST |
… Çalışma Planı -
… Soru (Referans No) |
||||||||||||||||||||||||
|
AMAÇ |
Personel
sayısındaki değişiklikler göz önünde bulundurularak, geçmiş üç yılda, tahsis
edilen ödenek tutarlarıyla ödenek kullanımlarının karşılaştırılması |
||||||||||||||||||||||||
|
YÖNTEM |
Gözlemleme,
Hesaplama |
||||||||||||||||||||||||
|
EDİNİLEN BİLGİ |
Yıllar itibariyle personel sayılarındaki değişim ve ödenek ilişkisine
aşağıdaki tabloda yer verilmiştir: Personel sayısına ilişkin bilgiler insan kaynakları daire
başkanlığı’nın …….tarih ….. sayılı yazısı ekindeki tablolardan alınmıştır. Ödenek ve gerçekleşme rakamları ………..Başkanlığının …… tarih ve ……
sayılı yazısı ekindeki tablolardan alınmıştır. (Referans No)
* ek ödenek kullanılmıştır. Personel sayısındaki değişiklikler dikkate alınmadan ödenek tahsis
edilmesi uygulamasının 2007 yılında ödeneklerin yetmemesine 2008 ve 2009
yıllarında ise fazla ödenek tahsisine yol açtığı görülmektedir. |
||||||||||||||||||||||||
|
SONUÇ |
Ödenek tahsisinin personel sayısındaki muhtemel değişim göz önünde
bulundurularak yapılması daha etkin bir kaynak planlamasına yol açacaktır.
Konunun denetim bulgu formunda değerlendirilmesine karar verilmiştir. (Referans
No) |
|
HAZIRLAYAN |
GÖZDEN GEÇİREN |
||
|
|
|
||
|
[TARİH] |
[PARAF] |
[TARİH] |
[PARAF] |
EK:5
AÇILIŞ TOPLANTISI TUTANAĞI
Denetimin Konusu :……………………….
Denetimin Numarası :……………….
Toplantı Tarihi :……..
Toplantıya Katılan Denetçiler : ………… ……………… … …………..
Denetlenen Birim Yöneticisinin Adı ve Unvanı: …………………………………………
Toplantıya Katılan Birim Personeli :. .…………………………………………
- Gündeme Getirilen Önemli Konular: :
(imza) (imza) (imza) (imza)
EK:6
|
|
ÖRNEK RİSK KONTROL MATRİSİ
|
|
||||
|
Birim / Süreç |
Alt Birim / Süreç |
Yapısal Riskler |
Kontrol Önlemleri |
Bakiye Riskler |
Açıklama |
Uygulanacak Denetim Testleri |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|